Con fecha 5 de marzo de 2019, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, organismo regulador en materia contable en España, emitió Resolución por la que se desarrollan los criterios de presentación de los instrumentos financieros y otros aspectos contables relacionados con la regulación mercantil de las sociedades de capital.
Esta resolución constituye desarrollo reglamentario del Plan General de Contabilidad (en adelante, PGC) en lo concerniente a los criterios de presentación de los instrumentos financieros y de las implicaciones contables de la regulación mercantil en materia de aportaciones sociales, operaciones con acciones y participaciones propias, aplicación del resultado, aumento y reducción del capital social y otros aspectos contables derivados de la regulación incluida en el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, y en la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles.
En el capítulo III de la Resolución,Acciones y participaciones propias y de la sociedad dominante, desarrolla la normativa contable contenida en el punto 4 Instrumentos de patrimonio propio de la Norma de Registro y Valoración 9ª Instrumentos financieros de la 2ª parte del PGC
En el presente artículo vamos a explicar las reglas contables respecto a la adquisición de acciones o participaciones propias contenidas en el artículo 20 de la resolución.
Con carácter previo a la exposición de la disposición, conviene distinguir las acciones o participaciones propias clasificadas como instrumentos de patrimonio de aquellas clasificadas como instrumento financiero compuesto.
Las acciones o participaciones propias clasificadas como instrumentos de patrimonio son aquellas que no presentan limitaciones en cuanto al ejercicio del derecho al voto del accionista o socio.
Un instrumento financiero compuesto es un instrumento financiero no derivado que incluye componentes de pasivo y de patrimonio simultáneamente. El ejemplo clásico es el de las acciones o participaciones sin voto. En este caso, el componente de pasivo es el dividendo adicional mínimo obligatorio que exige la legislación. Esto es así ya que este compromiso dota al instrumento financiero de una rentabilidad determinada o determinable, configurándose por tanto en cuanto al dividendo como pasivo. El componente de patrimonio queda configurado en tanto en cuanto la aportación es a título de capital, es decir, no reembolsable mientras no se liquide la sociedad.
De la lectura del artículo 20 de la Resolución se pueden extraer las siguientes reglas:
– La adquisición a un socio(adquisición derivativa) de acciones o participaciones propias clasificadas como instrumentos de patrimonio se registrará en el patrimonio neto por su valor razonable, como una variación de los fondos propios.
– La adquisición de acciones o participaciones propias a título gratuito clasificadas como instrumentos de patrimonio se contabilizará por su valor razonable.
– Si la sociedad asume la obligación de adquirir en el futuro sus propias participaciones o acciones clasificadas como instrumentos de patrimonio, se reconocerá un pasivo por el valor actual del compromiso adquirido con cargo a los fondos propios en una cuenta con adecuada denominación. Este pasivo se irá actualizando hasta su desembolso con cargo a gasto financiero de la cuenta de pérdidas y ganancias
– Los gastos derivados de estas transacciones (notarios, impuestos, registros, etc.) se registrarán directamente contra el patrimonio neto como menores reservas.
– La adquisición de acciones o participaciones propias que cumplan la definición de instrumento financiero compuesto se contabilizará, en cuanto al componente de patrimonio neto, a su valor razonable. Respecto al componente de pasivo, deberá darse de baja en tanto en cuanto se trata de un pasivo financiero propio, aunque la intención sea de recolocar el instrumento financiero en el futuro, y de acuerdo a las reglas contenidas en la Norma de Registro y Valoración 9ª en lo concerniente a la baja de pasivos financieros. A tal efecto, la contraprestación entregada y los gastos de la operación se distribuirán entre ambos componentes en proporción a su valor razonable. Por lo tanto, en cuanto a los gastos, supondrá un apunte a reservas y otro a gastos del ejercicio en proporción al valor razonable de cada uno de los componentes.
– En cuanto a la adquisición de acciones o participaciones propias que cumplan la definición de pasivo financiero,en tanto en cuanto se trata de un pasivo financiero propio, deberán darse de baja, aunque la intención sea de recolocar el instrumento financiero en el futuro, y de acuerdo a las reglas contenidas en la Norma de Registro y Valoración 9ª en lo concerniente a la baja de pasivos financieros.
Autor: Juan José Merlo | Experto en auditoría
